Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 35 (790) z dnia 10.12.2012

Drogi wewnętrzne, plac magazynowy, kompleks zbożowy - podatek od nieruchomości

Jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą ponieśliśmy znaczne nakłady na budowę:

• drogi (dróg) wewnętrznej (całego kompleksu - nawierzchnia asfaltowa, podsypka, grys kamienny) na gruntach przemysłowych;
   
• utwardziliśmy plac magazynowy w części kupionymi płytami betonowymi, część grysem, a na części wylaliśmy beton;
   
• wybudowaliśmy kompleks zbożowy obejmujący (podział według środków trwałych na budowle i urządzenia) silosy, podnośniki kubełkowe, czyszczalnie i suszarnie, szafę sterującą procesami.

Czy droga wewnętrzna i plac magazynowy to budowle? Czy wylany beton mieści się w zakresie pojęcia "trwale z gruntem związane"? Czy w kompleksie zbożowym podatkiem od nieruchomości należy opodatkować tylko budowle (silosy), czy także urządzenia (czyszczalnie do zboża, suszarnie, podnośniki, szafę sterującą), które są postawione na fundamencie?

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty,

2) budynki lub ich części oraz

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Termin "budowla", zdefiniowany w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., oznacza przy tym obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Za budowlę w rozumieniu u.p.o.l. można uznać jedynie budowle wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623 ze zm.), dalej u.p.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową oraz urządzenia budowlane scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej. Wśród budowli wymienionych przykładowo w art. 3 pkt 3 u.p.b. znajdują się m.in. obiekty liniowe, czyli drogi, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast place postojowe zaliczone są do urządzeń budowlanych, tj. urządzeń technicznych związanych z obiektem budowlanym, zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 3 pkt 9 u.p.b.).

Podatkowi od nieruchomości podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg wewnętrznych oraz zlokalizowane w nich budowle, w tym drogi (art. 2 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.). Aby drogę można było uznać za budowlę, powinna ona posiadać wydzielony liniami granicznymi pas drogowy, jezdnię, chodniki oraz inne instalacje i urządzenia, które zapewniałyby całość techniczno-użytkową obiektu.

Utwardzanie powierzchni gruntu na działkach budowlanych jest w rozumieniu u.p.b. wykonywaniem robót budowlanych, czyli budową obiektu budowlanego (art. 29 ust. 2 pkt 5 w zw. z art. 3 pkt 7 u.p.b.). Zatem utwardzony asfaltem, betonem i grysem plac magazynowy jest budowlą, a dokładniej urządzeniem budowlanym umożliwiającym użytkowanie m.in. kompleksu zbożowego, o którym mowa w pytaniu.

Ustawodawca nie określił, jak należy rozumieć pojęcie trwałego związania z gruntem, dlatego pomocniczo - w zakresie wykładni tego pojęcia - można odnieść się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym, dotyczących rzeczy i części składowych rzeczy. Dla uznania zatem, że dane urządzenie (budowla) jest trwale związane z gruntem konieczne jest, aby spełnione były łącznie dwie następujące przesłanki:

a) połączenie musi być trwałe w sensie fizycznym, tzn. dokonane w taki sposób, aby odłączenie budowli (urządzenia) od gruntu nie mogło zostać dokonane bez zniszczenia lub uszkodzenia budowli (urządzenia) lub gruntu,

b) połączenie musi mieć charakter trwały również w sensie czasowym, tzn. musi być dokonane na stałe, a nie tymczasowo (nie dla przemijającego użytku - połączenie na długi okres czasu nie ma trwałego charakteru, jeżeli z góry przewiduje się dokonanie odłączenia (patrz wyrok WSA z 29 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1945/07).

Droga utwardzona asfaltem lub betonem jest niewątpliwie trwale z gruntem związana.

Sporną pozostaje kwestia opodatkowania kompleksu zbożowego. Pojawiły się interpretacje, ograniczające pojęcie budowli jedynie do części budowlanych, wyłączające z ich zakresu urządzenia techniczne inne niż budowlane (patrz B. Brzeziński i W. Murawski "Urządzenia techniczne a podatek od nieruchomości"; Przegląd Podatkowy, 10/2007 r.).

Jest też stanowisko odmienne. Przypomnijmy, iż obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 1 lit. b) u.p.b. Konsekwentnie więc wszystkie te elementy, zarówno budowlane, jak i niebudowlane, stanowią budowlę, pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową.

Jak orzekł WSA w wyroku z 15 października 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 254/08:

"Wykazanie istnienia związku techniczno-użytkowego pozwala na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości, jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (...), obiektu budowlanego składającego się z części o charakterze stricte budowlanym (np. fundament) oraz niemających takiego charakteru (np. urządzenia techniczne). Jeżeli takiego związku nie można wykazać, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będą podlegały jedynie części budowlane obiektu" (podobnie L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 41-42 oraz wyrok NSA z 31 maja 2006 r., sygn. akt II FSK 812/05).

Jeżeli zatem czyszczalnie, suszarnie, podnośniki kubełkowe i szafa sterująca pozostają w związku techniczno-użytkowym z fundamentami, na których są posadowione, opodatkowany podatkiem od nieruchomości powinien być cały obiekt, a nie tylko fundamenty.

Ustalenie, czy fundament jest częścią odrębną od wymienionych w pytaniu urządzeń, czy też stanowi część budowlaną urządzenia technicznego, może wymagać sięgnięcia do dokumentacji architektoniczno-budowlanej (ewentualnie technicznej) danego obiektu. Może niezbędne okażą się oględziny. Zaś w przypadku braku dostatecznej wiedzy, gdy dla rozstrzygnięcia sprawy niezbędne są wiadomości specjalne w rozumieniu art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, należy rozważyć możliwość skorzystania z opinii biegłego.